Для того чтобы в полной мере оценить плюсы и минусы решения о создании постоянного представительства, необходимо определить налоговые последствия его возникновения. Одним из признаков образования постоянного представительства является осуществление иностранной организацией коммерческой деятельности на постоянной основе. Однако в российском налоговом законодательстве прописан ряд случаев, когда при осуществлении деятельности иностранной компанией постоянного представительства не образуется. К их числу относится посредническая деятельность, которая не всегда предполагает создание постоянного представительства в налоговом смысле. Пока иностранная организация осуществляет свою деятельность на территории Российской Федерации, не образуя постоянного представительства, налоговая юрисдикция распространяется на нее не в полной мере.
Публикация
Определение статуса постоянного представительства
В Российской Федерации прибыль иностранной компании облагается налогом лишь в случае, если прибыль получена в результате деятельности компании через постоянное представительство, и только в части, которая непосредственно относится к постоянному представительству. Вплоть до момента, пока у иностранного лица не появилось постоянного представительства, это лицо не может рассматриваться как участвующее в экономической жизни страны в той мере, чтобы подпадать под ее неограниченную налоговую юрисдикцию 1 .
Квалификация деятельности иностранной компании в качестве образующей или не образующей постоянное представительство определяется:
позицией Минфина России как компетентного органа по разъяснению положений соглашений об избежании двойного налогообложения, в том числе по вопросам образования постоянного представительства;
позицией контролирующих налоговых органов;
позицией Высшего арбитражного суда Российской Федерации, обеспечивающего единообразие судебной практики, а также федеральных арбитражных судов округов, пересматривающих вступившие в законную силу решения судов первой и апелляционной инстанций и формирующих судебную практику 2 .
Под постоянным представительством иностранной компании понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории России, связанную с:
использованием недр и/или других природных ресурсов;
проведением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, обслуживанию и эксплуатации оборудования;
продажей товаров с расположенных на российской территории складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности.
Налоговый кодекс Российской Федерации определяет три основных признака постоянного представительства (ст. 306 НК РФ):
наличие обособленного подразделения или иного места деятельности на территории Российской Федерации;
осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации;
осуществление такой деятельности на регулярной основе.
В российском законодательстве определение понятия «место деятельности компании» отсутствует. Модельная конвенция ОЭСР 3 под местом деятельности компании («placeofbusiness») подразумевает любые помещения, средства или установки, используемые для ведения бизнеса. Причем не имеет значения, принадлежат ли они компании или арендуются. Это может быть также любое пространство, без помещения: представитель иностранной компании проводит встречи, заключает контракты, оговаривает существенные условия, и это все само по себе уже создает место деятельности. Кроме того, место деятельности может находиться на другом предприятии, где иностранная компания имеет постоянно в своем распоряжении некоторые помещения. Постоянным местом деятельности может быть признана любая форма присутствия иностранной компании в другой стране.
В качестве примера в Комментариях к Модельной конвенции ОЭСР приводится следующая ситуация. Иностранная компания командирует своего сотрудника в другую страну в фирму-контрагента. Сотрудник длительное время живет за рубежом, работает в офисе контрагента, контролирует выполнение им своих обязательств, решает на месте вопросы, связанные с исполнением контрактов. Хотя прикомандированный сотрудник пользуется чужим офисом, тем не менее последний можно признать постоянным представительством в налоговых целях, поскольку у компании есть «постоянное место деятельности» в другой стране.
Определение предпринимательской деятельности дано в Гражданском кодексе Российской Федерации: предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (ч. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Третий признак постоянного представительства в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации – осуществление предпринимательской деятельности на регулярной основе. Это означает следующее: если компания осуществляет или намеревается осуществлять деятельность на территории Российской Федерации в течение периода, превышающего 30 календарных дней непрерывно или по совокупности в году, то это предполагает, что она обязана встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности 4 .
Таким образом, деятельность иностранной компании приводит к образованию постоянного представительства при одновременном наличии указанных признаков.
Иностранная компания будет рассматриваться как имеющая постоянное представительство, если она:
проводит поставки через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации;
действует на территории Российской Федерации от ее имени;
имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов и согласование существенных условий (цена контракта и условия поставки), создавая правовые последствия для иностранной организации (зависимый агент) (п. 9 ст. 306 НК РФ).
При соблюдении таких критериев деятельность иностранной компании приводит к образованию постоянного представительства. В этом случае компания обязана встать на учет в налоговых органах Российской Федерации.
Международный налоговый аспект
Следует учитывать, что если существует соглашение об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и страной инкорпорации компании, то следует применять нормы этого соглашения, поскольку они имеют преимущество над нормами национального законодательства (ст. 7 НК РФ). Кроме того, как правило, международные договоры об избежании двойного налогообложения предусматривают более выгодные режимы налогообложения, чем местное законодательство 6 .
Если соглашения об избежании двойного налогообложения нет, то при налогообложении такого постоянного представительства следует руководствоваться нормами действующего российского законодательства (гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль»).
Соглашения об избежании распространяются на такие налоги, как налог на прибыль, на имущество, на прирост стоимости капитала, НДФЛ. Исключение составляют косвенный налог НДС и земельный налог, который является местным.
Налоговая отчетность иностранной организации
Любое постоянное представительство, зарегистрировавшись на территории Российской Федерации, обязано соблюдать законы в отношении обязательного ведения бухгалтерского учета 7 и вести налоговый учет в соответствии с гл. 25 НК РФ. Для этого должна быть разработана учетная политика 8 .
Для бухгалтерского учета есть одно исключение: если иностранная организация ведет учет в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (далее – МФСО), которые утверждены Советом по МСФО, то она может быть освобождена от ведения учета в соответствии с российскими правилами. Для этого необходимо сообщить в налоговые органы, что компания планирует вести учет по МСФО.
Что касается налогового учета, то здесь никаких исключений нет. Если предполагается платить налог на прибыль, должна быть прописана учетная политика, которая в дальнейшем будет применяться.
Налог на прибыль
Если иностранная компания ведет в России деятельность, приводящую к возникновению постоянного представительства, она обязана уплачивать налог на прибыль. В соответствии с гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации иностранные организации являются налогоплательщиками (ст. 246 НК РФ).
Ниже перечислены объекты налогообложения таких компаний:
доходы, полученные от осуществления предпринимательской деятельности на территории России через постоянное представительство, за вычетом расходов, произведенных этим постоянным представительством;
доходы от владения, пользования и распоряжения имуществом постоянного представительства за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов (амортизация, коммунальные платежи и пр.);
другие доходы от источников в России, относящихся к постоянному представительству (например, владение ценными бумагами и получение по ним дивидендов).
Порядок исчисления налоговой базы постоянного представительства иностранной организации производится в соответствии со ст. 307 НК РФ 9 .
Налоговым периодом признается календарный год, отчетным периодом – квартал, полугодие, 9 месяцев (ст. 285 НК РФ).
Формой отчетности (ст. 289 НК РФ) является налоговая декларация по налогу на прибыль 10 , а также налоговый расчет о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов 11 . Срок предоставления отчетности – 28 числа следующего месяца по итогам отчетного периода, а также 28 марта следующего года по итогам налогового периода (ст. 289 НК РФ).
Иностранная организация вправе учитывать для целей налогообложения произведенные расходы только в том случае, если она получает доходы от предпринимательской деятельности в Российской Федерации через постоянное представительство, признаваемое для целей налогообложения. Если нет предпринимательской деятельности, иностранная компания не признается постоянным представительством для целей налогообложения и не имеет права учитывать расходы в России.
Наличие или отсутствие постоянного представительства для целей налогообложения определяется налогоплательщиком самостоятельно. Если у него возникают трудности с определением такого статуса, следует направить запрос в налоговую инспекцию.
Если иностранная компания не образует постоянного представительства на территории Российской Федерации, но получает от источников в России соответствующие доходы, такие как дивиденды, проценты по заемным средствам, доходы от реализации недвижимого имущества, от сдачи имущества в аренду, штрафы и пени за нарушение условий договоров и пр. (п. 1 ст. 309 НК РФ), в этом случае иностранная компания признается плательщиком налога на прибыль. Но при этом налог на прибыль будет удерживать налоговый агент (компания, которая выплачивает этот доход) 12 .
Налоговый агент обязан удержать по соответствующей ставке налог на прибыль (ст. 310 НК РФ) и перечислить его в бюджет 13 . А в конце отчетного периода подать декларацию в налоговую службу.
Соответственно, иностранная организация, которая не осуществляет деятельность в России, получит сумму по договору (контракту) за вычетом соответствующего налога.
Налог на добавленную стоимость
Если рассматривать иностранную компанию, имеющую постоянное представительство на территории России, то она также будет признаваться налогоплательщиком (ст. 143 НК РФ) по НДС и уплачивать этот налог в порядке и сроки (ст. 174 НК РФ), которые установлены и для обычных российских организаций.
Если компания уплачивает НДС на территории России со стоимости оказываемых работ, услуг, то она, соответственно, имеет право и принять к вычету соответствующие суммы налогов по приобретенным товарам, работам, услугам, отчитаться в налоговую инспекцию 14 и уплатить соответствующую сумму в бюджет.
Если доход выплачивается иностранцу, который не осуществляет деятельность на территории России, но сам заплатить не может, НДС должен быть удержан налоговым агентом с доходов, выплачиваемых иностранцу.
О доходах, выплаченным иностранцам, и об удержанных суммах НДС, налоговый агент информирует налоговую службу.
Налог на имущество
Объектом обложения налогом на имущество для иностранных компаний является как недвижимое, так и движимое имущество, относящееся к объектам основных средств (ст. 374 НК РФ). Все зависит от налогового статуса иностранной компании (ст. 373 НК РФ).
Если иностранная компания образует постоянное представительство для целей налогообложения на территории России, то он будет платить налог на имущество и с недвижимого, и с движимого имущества.
Если компания не образует постоянное представительство для целей налогообложения, налог на имущество с движимого имущества не платится. Но если в собственности есть недвижимость, то компания становится плательщиком налога на имущество (ст. 379 НК РФ).
Налоговый период составляет календарный год, отчетный – квартал, полугодие, 9 месяцев (ст. 379 НК РФ). По истечении каждого отчетного и налогового периода налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы отчетность (ст. 235 НК РФ).
Единый социальный налог
ЕСН иностранная компания будет уплачивать через свое постоянное представительство, если у нее есть сотрудники, с которыми заключены трудовые договоры (ст. 235 НК РФ).
Выплаты, начисленные работнику-иностранцу, работающему по трудовому договору, облагаются ЕСН независимо от статуса работника (постоянно или временно проживающий в России), места заключения договора, а также независимо от того, где начисляются и производятся выплаты (за границей или на территории Российской Федерации) 15 .
Налогом облагаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам (ст. 236 НК РФ).
Налоговый и отчетный периоды (ст. 240 НК РФ), ставка, налоговая декларация (ст. 243 НК РФ), сроки представления отчетности (ст. 243 НК РФ) – все это соответствует тому порядку, с которым работают обычные российские налогоплательщики.
Налог на доходы физических лиц
Иностранная компания обязана произвести удержание НДФЛ в тех случаях, когда она выплачивает доходы физическим лицам (ст. 207 НК РФ). Ставка налога зависит от резидентности физического лица. Резидент – это лицо, которое находится на территории Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение следующих подряд 12 месяцев. Для резидента удерживается налог по ставке 13%, для нерезидента – 30% (ст. 224 НК РФ).
Постоянное представительство независимо от статуса выступает налоговым агентом в отношении выплат в пользу таких физических лиц.
Объектом налогообложения является доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации от источников за пределами Российской Федерации – для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами, и от источников в Российской Федерации – для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами (ст. 209 НК РФ).
Налоговым периодом признается календарный год (ст. 216 НК РФ), срок предоставления отчетности (ст. 230 НК РФ) – не позднее 01 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 230 НК РФ).
Земельный налог
Земельный налог уплачивается иностранной организацией, если она приобретает земельные участки (ст. 389 НК РФ) на праве собственности, праве постоянного (бессрочного пользования) или праве пожизненного наследуемого владения. В этом случае иностранная компания становится плательщиком (ст. 388 НК РФ) земельного налога.
Земельный налог уплачивается до 01 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 398 НК РФ). Один раз в год, без авансовых платежей (ст. 393 НК РФ). Подается декларация 16 .
Транспортный налог
Объект налогообложения возникает в том случае, когда иностранная компания (ст. 357 НК РФ) приобретает в собственность либо берет в распоряжение транспортное средство (автомобиль, самолет, яхта и другие водные или воздушные транспортные средства) (ст. 358 НК РФ).
Существует обязанность зарегистрировать транспортное средство в течение 30 дней с момента приобретения, получения в пользование либо распоряжение.
Налог уплачивается один раз в год (ст. 360 НК РФ) до 01 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 363.1 НК РФ). Ставки налога определены местным законодательством.
По истечении налогового периода налогоплательщики представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговую декларацию по налогу 17 .
Коммерческая деятельность иностранной компании без образования постоянного представительства
В Налоговом кодексе Российской Федерации прописан ряд случаев, когда при ведении деятельности иностранной компанией в России постоянного представительства не образуется:
владение ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом при отсутствии прочих необходимых признаков постоянного представительства (п. 5 ст. 306 НК РФ);
заключение договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон, полностью или частично осуществляемую в Российской Федерации (п. 6 ст. 306 НК РФ);
предоставление иностранной организацией персонала для работы на территории России в другой организации при отсутствии прочих признаков постоянного представительства (п. 7 ст. 306 НК РФ);
осуществление операций по ввозу в нашу страну или вывозу из нее товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, при отсутствии других признаков постоянного представительства (п. 8 ст. 306 НК РФ)
Также деятельность иностранной компании не будет рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства, если она осуществляется на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника рынка ценных бумаг или через любое другое лицо, которое действует в рамках обычной основной (обычной) деятельности (независимый агент) 18 .
При определении налоговой базы по налогу на прибыль у комиссионера не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, за исключением комиссионного вознаграждения (подп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). А все приобретенное по сделкам принадлежит комитенту (ст. 996 ГК РФ). Расходы, понесенные комиссионером, подлежат возмещению комитентом. Следовательно, прибыль по сделке – это прибыль не комиссионера, а комитента, которая подлежит налогообложению по законодательству страны инкорпорации.
Посредническая схема для налоговой оптимизации
Деятельность комитента может быть признана приводящей к образованию постоянного представительства и будет подлежать налогообложению в России, если налоговые органы смогут доказать, что комиссионер, действуя в рамках договора комиссии, имеет право обсуждать существенные условия контрактов с покупателями.
Риск признания постоянного представительства будет сведен к минимуму и налоговых обязательств по налогу на прибыль не возникнет, если комиссионер продемонстрирует, что он имеет полномочия на подписание договоров, а все решения принимает комитент, и комиссионер выполняет исключительно посреднические функции в отношении нескольких партнеров (комитентов), а также его деятельность является основной и обычной.
Таким образом, учитывая нормы ст. 306 налогового кодекса Российской Федерации, иностранные компании могут осуществлять свою деятельность на территории России не образуя при этом постоянного представительства, а следовательно, могут не иметь налогового статуса и не платить налог на прибыль.
1 Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-Пресс, 2000.
2 Овчарова Е.В., Травкина Н.А. Постоянное представительство иностранной организации в России: судебная практика и оптимизационный анализ // Главбух, 18 января 2007 г. URL: http://www.glavbuh.net.
3 Комментарий к Модельной конвенции ОЭСР в отношении налогов на доходы и капитал (Model Convention with respect to taxes on income and on capital), Commentary on Article 5.
4 Пункт 2.1.1. Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций, утвержденного Приказом МНС России от 07.04.2000 № АП-3-06/124.
5 Попутаровский О., Кутяева О. Международное налогообложение: преимущества и риски использования соглашений об избежании «двойных» налогов» // Вестник федерального государственного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации», 2009, № 5.
6 Тимин Е. Как выбрать оптимальную форму работы иностранной компании в России // Практическое налоговое планирование, 2008, № 1.
7 Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н); Учетная политика для целей бухгалтерского учета - ПБУ 1/98 «Учетная политика» (Приказ Минфина России от 09.12.1998 № 60н).
8 Учетная политика для целей бухгалтерского учета - ПБУ 1/98 «Учетная политика» (Приказ Минфина России от 09.12.1998 № 60н).
9 Акилова Е.В. Исчисление налоговой базы, расчет суммы налога, подлежащего уплате постоянным представительством // Налоги (газета), 2008, № 3.
10 Приказ Минфина России от 05.05.2008 № 54н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения».
11 Приказ МНФ России от 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@ «Об утверждении формы налогового расчета (информации) о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов».
12 Потемина Е.О. Выполнение функций налогового агента в отношении выплат иностранной организации по доходам, не относящимся к постоянному представительству // Бухгалтер и закон, 2008, № 6.
13 Приходин С.А. Постоянное представительство иностранной организации для целей налога на прибыль (ст. 306 НК РФ). Существенные признаки // Сайт Правового бюро «ЮРИСТОКРАТ», 31 мая 2009 г.URL: http://www.ukrat.ru.
14 Приказ Минфина России от 07.11.2006 № 136н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и Порядка ее заполнения».
15 Перебейнос Ю.А. Налоговые особенности постоянных представительств иностранных организаций // Бухгалтерский бюллетень, 2007, № 9.
16 Приказ Минфина России от 16.09.2008 № 95н «Об утверждении форм налоговой декларации и налогового расчета по авансовым платежам по земельному налогу и порядков их заполнения».
17 Приказ Минфина России от 13.04.2006 № 65н «Об утверждении формы налоговой декларации по транспортному налогу и порядка ее заполнения».
18 Соколова И.Н. Выполнение функций налогового агента в отношении выплат иностранной организации по доходам, не относящимся к постоянному представительству // Налоги (газета), 2006, № 32.
Список литературы
Акилова Е.В. Исчисление налоговой базы, расчет суммы налога, подлежащего уплате постоянным представительством // Налоги (газета), 2008, № 3.
Баязитова А.В. Необоснованная налоговая выгода: Мифы и реальность. М.: Актион-Медиа, 2008.
Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: ИД ФБК-Пресс, 2000.
Овчарова Е.В., Травкина Н.А. Постоянное представительство иностранной организации в России: судебная практика и оптимизационный анализ // Главбух, 18 января 2007 г. URL: http://www.glavbuh.net.
Перебейнос Ю.А. Налоговые особенности постоянных представительств иностранных организаций // Бухгалтерский бюллетень, 2007, № 9.
Попутаровский О., Кутяева О. Международное налогообложение: преимущества и риски использования соглашений об избежании «двойных» налогов» // Вестник федерального государственного учреждения «Государственная регистрационная палата при Министерстве юстиции Российской Федерации», 2009, № 5.
Потемина Е.О. Выполнение функций налогового агента в отношении выплат иностранной организации по доходам, не относящимся к постоянному представительству // Бухгалтер и закон, 2008, № 6.
Приходин С.А. Постоянное представительство иностранной организации для целей налога на прибыль (ст. 306 НК РФ). Существенные признаки // Сайт Правового бюро «ЮРИСТОКРАТ», 31 мая 2009 г.URL: http://www.ukrat.ru.
Семинихин В.В. Порядок налогообложения имущества иностранных организаций в Российской Федерации // Главбух, 18 января 2007 г. URL: http://www.glavbuh.net.
Соколова И.Н. Выполнение функций налогового агента в отношении выплат иностранной организации по доходам, не относящимся к постоянному представительству // Налоги (газета), 2006, № 32.
Тимин Е. Как выбрать оптимальную форму работы иностранной компании в России // Практическое налоговое планирование, 2008, № 1.
СТ 306 НК РФ .
1. Положениями статей 306-309 настоящего Кодекса устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в Российской Федерации, получающими доход из источников в Российской Федерации.
2. Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее в настоящей главе - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:
пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 настоящей статьи.
Деятельностью иностранной организации на территории Российской Федерации в целях настоящего Кодекса также признается деятельность, осуществляемая иностранной организацией - оператором нового морского месторождения углеводородного сырья и связанная с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья.
3. Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. При этом деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства. Постоянное представительство прекращает существование с момента прекращения предпринимательской деятельности через отделение иностранной организации.
При пользовании недрами и (или) использовании других природных ресурсов постоянное представительство иностранной организации считается образованным с более ранней из следующих дат: даты вступления в силу лицензии (разрешения), удостоверяющей право этой организации на осуществление соответствующей деятельности, или даты фактического начала такой деятельности. В случае, если иностранная организация выполняет работы, оказывает услуги другому лицу, имеющему указанную лицензию (разрешение) или выступающему в качестве генерального подрядчика для лица, имеющего такую лицензию (разрешение), при решении вопросов, связанных с образованием и прекращением существования постоянного представительства этой иностранной организации, применяется порядок, аналогичный установленному пунктами 2-4 статьи 308 настоящего Кодекса.
4. Факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:
1) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;
5. Факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории Российской Федерации при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, сам по себе не может рассматриваться для такой иностранной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
Факт осуществления на территории Российской Федерации управляющим лицом иностранного инвестиционного фонда (компании), указанным в пункте 14 статьи 25.13 настоящего Кодекса, а также нанятыми им лицами, их сотрудниками и (или) представителями функций по управлению активами такого фонда (компании) и факт осуществления функций, указанных в пункте 3 статьи 246.2 настоящего Кодекса, в отношении фонда или организаций (структур без образования юридического лица), в которых прямо или косвенно участвует такой фонд (компания), а также иной деятельности, непосредственно связанной с реализацией указанных функций, сами по себе не могут рассматриваться как приводящие к образованию постоянного представительства в Российской Федерации указанного фонда (компании), иностранных организаций (структур без образования юридического лица), в которых прямо или косвенно участвует такой фонд (компания), и (или) прямых или косвенных акционеров (участников, пайщиков, партнеров) указанного фонда (компании).
6. Факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон (участников), осуществляемую полностью или частично на территории Российской Федерации, сам по себе не может рассматриваться для данной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
7. Факт направления иностранной организацией своих работников для работы на территории Российской Федерации или иной территории, находящейся под юрисдикцией Российской Федерации, в другой организации по договору о предоставлении труда работников (персонала) при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как факт, приводящий к образованию постоянного представительства иностранной организации, направившей своих работников, если такие работники действуют исключительно от имени и в интересах организации, в которую они были направлены.
8. Осуществление иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации.
9. Иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет поставки с территории Российской Федерации принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем, а также в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам, предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).
Деятельность иностранной организации не приводит к образованию постоянного представительства в Российской Федерации, если такая организация осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, управляющее лицо иностранного инвестиционного фонда (компании), указанное в пункте 14 статьи 25.13 настоящего Кодекса, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.
10. Тот факт, что лицо, осуществляющее деятельность на территории Российской Федерации, является взаимозависимым с иностранной организацией, при отсутствии признаков зависимого агента, предусмотренных пунктом 9 настоящей статьи, не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в Российской Федерации.
11. Деятельность FIFA (Federation Internationale de Football Association) и дочерних организаций FIFA, указанных в Федеральном законе "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" и являющихся иностранными организациями, не приводит к образованию постоянного представительства этих организаций в Российской Федерации.
12. Осуществляемая на территории Российской Федерации деятельность конфедераций, национальных футбольных ассоциаций, производителей медиаинформации FIFA (Federation Internationale de Football Association), поставщиков товаров (работ, услуг) FIFA, указанных в Федеральном законе "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", учрежденных, зарегистрированных или основанных за пределами территории Российской Федерации, в связи с осуществлением мероприятий, предусмотренных указанным Федеральным законом, не приводит к образованию постоянного представительства этих организаций в Российской Федерации.
13. Осуществляемая на территории Российской Федерации по соглашению с FIFA (Federation Internationale de Football Association), дочерними организациями FIFA деятельность вещателей FIFA, указанных в Федеральном законе "О подготовке и проведении в Российской Федерации чемпионата мира по футболу FIFA 2018 года, Кубка конфедераций FIFA 2017 года и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", учрежденных, зарегистрированных или основанных за пределами территории Российской Федерации, в связи с осуществлением мероприятий, предусмотренных указанным Федеральным законом, не приводит к образованию постоянного представительства этих организаций в Российской Федерации.
14. Оказание иностранной организацией услуг, указанных в пункте 1 статьи 174.2 настоящего Кодекса, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, не приводит к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации.
Комментарий к Ст. 306 Налогового кодекса
Понятие "постоянное представительство" в целях законодательства Российской Федерации о налогах и сборах приводится в статье 306 НК РФ, на основании положений которой определяется статус иностранной организации, осуществляющей деятельность на территории Российской Федерации. При этом следует учитывать нормы статьи "Постоянное представительство" межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения.
Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 31.03.2010 N 03-08-05.
При решении вопроса о том, приводит ли деятельность на территории Российской Федерации иностранной организации к образованию постоянного представительства, следует руководствоваться положениями соответствующего международного соглашения об избежании двойного налогообложения на основании статьи 7 НК РФ и положениями российского законодательства о налогах и сборах.
Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 17.12.2010 N 03-08-05.
Особенности учета в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения, утверждены Приказом Минфина РФ от 30.09.2010 N 117н.
Как разъяснено в письме ФНС России от 05.10.2010 N МН-37-6/12676, в случае отсутствия у иностранной организации деятельности в Российской Федерации через ее отделение, отсутствия имущества и (или) транспортных средств, счетов в банках в Российской Федерации, отсутствия дохода из источников в Российской Федерации, а также если иностранная организация не является налоговым агентом, такая иностранная организация не подлежит постановке на учет в налоговом органе.
Как указано в пункте 2.1 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (далее - Методические рекомендации), наличие постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации определяется исходя из положений законодательства о налогах и сборах. В случае если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации (СССР) существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства приоритет имеют положения соответствующего международного договора.
Определение термина "постоянное представительство" дано в статье 306 НК РФ, которая устанавливает, что под постоянным представительством для целей налога на прибыль понимается любое обособленное подразделение или иное место деятельности иностранной организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов, проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов, осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, если такая деятельность не является подготовительной или вспомогательной в пользу самой же иностранной организации.
Постоянным представительством иностранной организации признается, в частности, филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство или любое иное место регулярного осуществления предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации.
Постоянным представительством иностранной организации признается также деятельность иных лиц, удовлетворяющая установленным главой 25 НК РФ признакам.
Таким образом, понятие "постоянное представительство" имеет не организационно-правовое значение, а значение, квалифицирующее деятельность иностранной организации, с которым связывается возникновение обязанности иностранной организации уплачивать налог на прибыль в Российской Федерации.
Пунктом 2.2 Методических рекомендаций установлено, что одним из критериев для квалификации деятельности иностранной организации в Российской Федерации как осуществляемой через постоянное представительство является регулярность ее осуществления. Так, пунктом 3 статьи 306 НК РФ установлено, что постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. При этом в случаях, когда иностранная организация осуществляет в Российской Федерации деятельность, связанную с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов, или осуществляет деятельность на строительной площадке, НК РФ прямо устанавливает, с какого момента постоянное представительство считается образованным. В частности, в соответствии с пунктом 3 статьи 306 НК РФ при пользовании недрами и (или) использовании других природных ресурсов постоянное представительство иностранной организации считается образованным с более ранней из следующих дат: даты вступления в силу лицензии (разрешения), удостоверяющей право этой организации на осуществление соответствующей деятельности, или даты фактического начала такой деятельности.
Началом существования строительной площадки, как это установлено пунктом 3 статьи 308 НК РФ, считается более ранняя из следующих дат: дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ) или дата фактического начала работ.
Для всех иных случаев осуществления деятельности иностранной организацией постоянное представительство считается образованным с начала регулярного ее осуществления.
В остальных случаях соответствие критерию "регулярная деятельность" определяется на основе анализа фактического осуществления деятельности самой иностранной организации или иных организаций или физических лиц в пользу иностранной организации в каждом конкретном случае. При этом единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в Российской Федерации, например отдельные факты продажи в России принадлежащего иностранной организации на праве собственности недвижимого имущества, не могут рассматриваться как "регулярная деятельность".
Таким образом, законодательство о налогах и сборах устанавливает следующие признаки постоянного представительства, при наличии совокупности которых деятельность иностранной организации в Российской Федерации признается постоянным представительством: наличие обособленного подразделения или любого иного места деятельности иностранной организации в Российской Федерации, осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации, осуществление такой деятельности на регулярной основе.
По мнению Минфина России, изложенному в письме от 16.04.2010 N 03-00-08/61, факт приобретения облигаций иностранными организациями сам по себе не является основанием для того, чтобы рассматривать такие иностранные организации как имеющие постоянное представительство в Российской Федерации.
По смыслу статьи 306 НК РФ деятельность представительства не образует постоянного представительства и заключается в сборе и обработке информации о выгодности возможных инвестиционных проектов, ведении переговоров (см., например, письмо Минфина РФ от 18.11.2009 N 03-04-06-01/299).
При этом соглашением об избежании двойного налогообложения могут быть предусмотрены иные случаи, когда деятельность обособленного подразделения рассматривается как подготовительная или вспомогательная.
В соответствии с пунктом 2.3.1 Методических рекомендаций вместе с тем в пункте 3 статьи 307 НК РФ указывается, что если иностранная организация осуществляет на территории Российской Федерации деятельность подготовительного и (или) вспомогательного характера в интересах третьих лиц, соответствующую определению постоянного представительства, то в этом случае такая деятельность может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства.
Из вышеизложенного следует, что, для того чтобы осуществление иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного или вспомогательного характера не могло рассматриваться как основание для признания образования постоянного представительства, такая деятельность должна осуществляться в пользу самой иностранной организации, а не в пользу иных лиц, а в случае осуществления деятельности в пользу иных лиц она не должна осуществляться на регулярной основе.
Например, если иностранная организация содержит в Российской Федерации постоянное место деятельности для распространения рекламы, являясь при этом рекламным агентством, то такая деятельность является для данной иностранной организации ее основной (обычной) деятельностью, которая может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства в Российской Федерации при наличии его признаков.
Минфин России в письме от 14.04.2010 N 03-08-05 разъяснил, что в соответствии с российским законодательством о налогах и сборах и положениями межправительственных соглашений (договоров) об избежании двойного налогообложения постоянное представительство считается образованным при выполнении следующих условий: иностранная организация имеет постоянное место деятельности, осуществляет на территории Российской Федерации предпринимательскую деятельность и данная деятельность носит регулярный характер.
По мнению Минфина России, деятельность московского представительства американской компаний по сбору информации, подготовке и редактированию материалов (статей), направляемых в головной офис компании, которые впоследствии распространяются клиентам компании на возмездной основе, следует признать не как вспомогательную или подготовительную деятельность, а как часть основной деятельности данной американской компании (такой подход по определению вспомогательной деятельности подтверждается подпунктами 2.3.2 Методических рекомендаций.
Как установлено в пункте 2.3.3 Методических рекомендаций, в случае, например, регулярных поставок товаров, хранящихся иностранной организацией на складах в Российской Федерации, ее деятельность с начала поставок не рассматривается как подготовительная и вспомогательная и при соответствии указанным выше критериям может считаться приводящей к образованию постоянного представительства.
Внимание!
Перечисленные в пунктах 5, 6, 7 и 8 статьи 306 НК РФ факты сами по себе также не могут рассматриваться как приводящие к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации. К таким фактам, как разъяснено в пункте 2.4 Методических рекомендаций, относятся:
Факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, иным имуществом на территории Российской Федерации;
Факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон, осуществляемую полностью или частично на территории Российской Федерации;
Факт предоставления иностранной организацией персонала для работы на территории Российской Федерации в другой организации, если такой персонал действует исключительно от имени и в интересах организации, в которую он был направлен, а также факт осуществления иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов.
Согласно пункту 2.4.1 Методических рекомендаций вместе с тем в соответствии с вышеуказанными пунктами статьи 306 НК РФ данные факты могут быть связаны с осуществлением иностранной организацией деятельности через постоянное представительство. Так, если сам по себе факт владения иностранной организацией имуществом на территории Российской Федерации не может рассматриваться как приводящий к образованию ее постоянного представительства на территории Российской Федерации (пункт 5 статьи 306 Кодекса), то использование такого имущества в коммерческих целях может при определенных условиях создавать постоянное представительство иностранной организации.
Например, если иностранная организация систематически сдает в аренду принадлежащее ей имущество, осуществляя поиск арендаторов, заключая с ними договоры аренды, заключая договоры на проведение текущего ремонта и поддержания помещений в нормальном состоянии и т.п., то такая деятельность иностранной организации может привести к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
Предоставление иностранной организацией персонала для работы на территории Российской Федерации в другой организации не имеет признаков постоянного представительства, если иностранная организация не принимает на себя обязательств на оказание каких-либо иных услуг, кроме как направить в Российскую Федерацию специалистов требуемой квалификации. При этом направляемый персонал остается в штате направляющей организации. Иностранная организация не принимает на себя также ответственности за своевременность и качество работы, выполняемой направляемыми специалистами в интересах этой другой организации.
Подтверждением факта оказания таких услуг по предоставлению персонала являются акты (или иные документы) о предоставлении персонала, а не акты об оказании иных услуг, а также выставленные и оплаченные на соответствующие суммы счета, предусматривающие компенсацию расходов иностранной организации, связанных с деятельностью предоставленных специалистов (расходов по их заработной плате, по найму жилых помещений, командировочных и т.п. расходов).
Оплата за предоставленный персонал устанавливается по заранее определяемой твердой ставке и зависит только от фактически отработанного этим персоналом времени. Сумма вознаграждения за предоставленный персонал, выплачиваемая организацией, его использующей, иностранной организации, его предоставляющей, если в соответствии с соглашением непосредственные выплаты персоналу не осуществляет принимающая организация, обычно покрывает расходы по его заработной плате, дополнительным компенсационным выплатам (например, по найму помещения) и командировочным расходам. Как правило, такое вознаграждение лишь незначительно превышает вышеуказанные расходы, а в ряде случаев может не покрывать их.
Если между суммами, которые переводятся иностранной организации за предоставление персонала, и суммами заработной платы (с учетом вышеуказанных дополнительных затрат), установленной для этого персонала, будет несоответствие, превышающее 10% от последней из указанных величин, то квалификация такой деятельности компании потребует дополнительного рассмотрения на предмет образования постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации.
Такие разъяснения приведены в пункте 2.4.2 Методических рекомендаций.
В пункте 2.4.3 Методических рекомендаций установлено, что в соответствии с пунктом 8 статьи 306 НК РФ факт осуществления иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, сам по себе не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации.
Вместе с тем, если подготовка и подписание контрактов производятся сотрудниками отделения иностранной организации в России, такая деятельность может рассматриваться как приводящая к образованию постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации.
Многие иностранные организации, экспортирующие свои товары в Российскую Федерацию, организуют свою деятельность в России таким образом, что сотрудники их российских отделений на постоянной основе (регулярно) участвуют в маркетинге, согласовании существенных условий контрактов (цены, условий поставки товаров и т.п.), подписывают контракты и обеспечивают их реализацию (производят таможенное оформление, сопровождают или способствуют доставке товаров до покупателей и занимаются другой деятельностью, связанной с этими контрактами). В этом случае такая деятельность может квалифицироваться как приводящая к образованию постоянного представительства.
Если продажа ввезенных в Российскую Федерацию товаров осуществляется иностранной организацией с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов (в том числе таможенных) и такая деятельность носит регулярный характер, то по общему правилу такая деятельность приводит к образованию постоянного представительства.
Согласно пункту 2.5.4 Методических рекомендаций наличие постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации может быть признано не только в связи с осуществлением деятельности самой этой иностранной организацией, но и в связи с деятельностью иного лица (организации или физического лица). Так, в соответствии с пунктом 9 статьи 306 НК РФ иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам постоянного представительства, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий (в частности, цену контракта, условия поставки) от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для иностранной организации (зависимый агент).
Таким образом, для того, чтобы деятельность лица, представляющего интересы иностранной организации в Российской Федерации, могла быть отнесена к деятельности постоянного представительства иностранной организации, необходимо наличие в совокупности следующих признаков. Во-первых, такая деятельность (т.е. деятельность через иное конкретное лицо) иностранной организации должна отвечать признакам постоянного представительства, т.е. осуществляться регулярно, иметь предпринимательский характер при наличии места ее осуществления. Во-вторых, лицо, представляющее интересы иностранной организации в Российской Федерации, должно действовать от имени этой иностранной организации, иметь и регулярно использовать полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий, и при этом такая его деятельность в интересах иностранной организации не должна являться его основной (обычной) деятельностью.
Как установлено в пункте 2.5.5 Методических рекомендаций, иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.
Например, одним из видов активной предпринимательской деятельности, осуществляемой иностранными инвесторами в Российской Федерации, является проведение торговых операций по купле-продаже ценных бумаг через уполномоченных ими посредников - юридических или физических лиц.
В частности, в качестве таких посредников могут выступать профессиональные участники рынка ценных бумаг, имеющие соответствующую лицензию и осуществляющие сделки для неограниченного круга клиентов за комиссионное вознаграждение по ставке или в виде фиксированной суммы, предусмотренной договором, то есть действующие как агенты с независимым статусом.
Исходя из вышеизложенных положений НК РФ деятельность указанной категории посредников по заключению сделок с ценными бумагами не создает для такого иностранного инвестора постоянного представительства на территории Российской Федерации при условии, что посредник - профессиональный участник рынка ценных бумаг действует для клиента исключительно в рамках функций, предусмотренных его лицензией, выданной соответствующим лицензирующим органом (т.е. действует в рамках своей обычной деятельности).
Взаимозависимое (как оно определено в статье 20 НК РФ) с иностранной организацией лицо, осуществляющее деятельность на территории Российской Федерации, при отсутствии признаков зависимого агента также не рассматривается как постоянное представительство этой иностранной организации в Российской Федерации. Например, дочерняя компания иностранной организации, созданная в соответствии с законодательством Российской Федерации, не может рассматриваться как постоянное представительство своей основной (материнской) компании, несмотря на то что деятельность дочерней компании осуществляется под общим руководством материнской компании. Тем не менее такая дочерняя компания может являться постоянным представительством материнской компании, если она в силу договорных отношений с материнской компанией имеет и регулярно использует полномочия на осуществление других видов деятельности от ее имени и обладает всеми другими признаками зависимого агента.
В письме Минфина России от 17.02.2012 N 03-08-05 отмечено, что деятельность иностранной организации на территории Российской Федерации по переводу на русский язык отдельных страниц сайта головной компании, составлению финансовых отчетов в отношении поступлений средств на рублевый счет компании (без возможности снятия денежных средств сотрудниками московского представительства), помощи в бронировании билетов и приему жалоб российских клиентов в отношении пакетов услуг для их перевода на английский язык является деятельностью вспомогательного характера и не приводит к образованию постоянного представительства, и, соответственно, по вышеперечисленным услугам компания не является плательщиком российского налога на прибыль организаций.
Тема 5. Постоянное представительство иностранной организации в рф в целях налогообложения
5.1. Значение налогового статуса иностранной организации
Главным для возникновения института представительства является фактическая деятельность резидента одного государства на территории другого государства. Причем эта деятельность должна обладать рядом особенных признаков, т.е. подпадает или нет деятельность иностранного юридического лица на территории РФ под понятие постоянного представительства в соответствии с законодательством РФ и международными налоговыми соглашениями.
Для того чтобы правильно квалифицировать деятельность иностранной организации и определить ее обязанности по налогообложению, следует раскрыть содержание понятия «постоянное представительство», т.е. установить существенные признаки, при наличии которых деятельность иностранной организации приводит к образованию постоянного представительства для целей налогообложения.
5.2. Определение постоянного представительства в соответствии с нормами международных соглашений
В зависимости от страны, с которой заключено соответствующее соглашение об избежании двойного налогообложения, понятие «постоянное представительство» может варьироваться, учитывая специфику и особенности конкретного соглашения. При этом соглашения, как правило, устанавливают общие правила определения факта образования постоянного представительства, отсылая к нормам внутреннего законодательства государств - участников соглашения в случае, если тот или иной термин или понятие не определены (или недостаточно четко определены) самим соглашением.
Определение постоянного представительства в соответствии с российским налоговым законодательством.
Определение понятия «постоянное представительство иностранной организации» в целях главы 25 НК РФ и критерии, на основании которых деятельность иностранной организации считается приводящей к образованию постоянного представительства, приведены в ст. 306 НК РФ.
В соответствии с п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:
пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 НК РФ
Непосредственно из п. 2 ст. 306 НК РФ следует, что законодательство устанавливает следующие признаки постоянного представительства:
наличие обособленного подразделения или любого иного места деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации;
осуществление иностранной организацией предпринимательской деятельности на территории РФ;
осуществление деятельности на регулярной основе.
При одновременном наличии совокупности указанных признаков деятельность иностранной организации в РФ определяется как приводящая к образованию постоянного представительства.
Анализируя признаки, в соответствии с которыми признается образование постоянного представительства, необходимо уточнить следующие понятия: предпринимательская деятельность, место деятельности и регулярность деятельности.
Считается, что иностранная организация имеет постоянное место, если ее деятельность в РФ осуществляется в арендованном помещении или в помещении заказчика или любой другой площади, специально для этого предоставленной.
Пример 5. Иностранная организация имеет в России оборудование, которое сдает в аренду российской организации. Такая деятельность иностранной организации может привести к образованию постоянного представительства в РФ.
Когда материальное имущество (в данном случае - оборудование) передается или сдается в аренду третьим лицам через фиксированное место бизнеса, которое содержится предприятием одного договаривающего государства в другом, то эта деятельность делает из места бизнеса постоянное представительство. Указанная позиция изложена и в п. 2.4.1 . Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 НК РФ., касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС РФ от 28 марта 2003г. №БГ-3-23/150. Согласно данным Методическим рекомендациям, если сам по себе факт владения иностранной организацией имуществом на территории РФ не может рассматриваться как приводящий к образованию ее постоянного представительства на территории Российской Федерации (п. 5 ст. 306 НК РФ), то использование такого имущества в коммерческих целях может при определенных условиях создавать постоянное представительство иностранной организации.
Регулярность.
Пример 6. Российское предприятие заключило договоры с фирмами - резидентами Австрии и Германии на оказание на территории Российской Федерации услуг по сервисному обслуживанию оборудования. Сотрудники иностранных фирм 1-2 раза в год приезжают на предприятие и в течение 2-3 дней оказывают услуги, предусмотренные условиями договоров.
Управление МНС РФ по городу Москве заняло следующую позицию относительно признания деятельности регулярной в указанной ситуации (письмо от 18 июня 2003 г. №26-12/32420).
В рассматриваемом случае необходимо руководствоваться определениями термина «постоянное представительство», которые приведены в ст. 5 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики от 13 апреля 2000 г. «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» и в ст. 5 Соглашения между РФ и Федеративной республикой Германия от 29 мая 1996 г. «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество».
В указанных статьях определено, что выражение «постоянное представительство» означает постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность предприятия осуществляется полностью или частично. При этом соглашения не определяют период времени, по истечении которого деятельность иностранной организации на территории другого государства приводит к образованию постоянного представительства (исключение составляют строительные площадки), а также сроки начала и завершения деятельности постоянного представительства. Поэтому при определении сроков начала и завершения деятельности постоянного представительства следует руководствоваться п. 3 ст. 306 НК РФ, т.е. критерием регулярности деятельности.
На основании п. 2.1 Положения об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций деятельность иностранной организации является регулярной, если она осуществляет или намеревается осуществлять ее в РФ через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности).
Учитывая изложенное, деятельность фирм - резидентов Австрии и Германии по оказанию на территории РФ услуг по сервисному обслуживанию оборудования не является регулярной и не приводит к образованию постоянных представительств этих фирм в РФ.
Пример 7. В соответствии с отдельным контрактом немецкое предприятие один раз в год направляет немецких специалистов на российское предприятие на срок менее 25 дней для обучения правилам эксплуатации оборудования обслуживающего персонала.
В данном случае, в соответствии со ст. 5 Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29 мая 1996г. «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество», оказание услуги и извлечение дохода можно рассматривать как однократные и не приводящие к образованию постоянного представительства на территории РФ. В отношении извлекаемых доходов следует руководствоваться п. 2 ст. 309 НК РФ. Обязанности налогового агента в случае выплаты дохода иностранной организацией определены в п. 2 ст. 310 НК РФ.
Пример 8. Финская компания несколько раз в год оказывает российской организации услуги по ремонту и обслуживанию оборудования, находящегося на территории РФ (специалисты финской компании находятся в РФ в общей сложности менее 30 дней).
В соответствии ст. 4 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Финляндской Республики от 4 мая 1996 г. под постоянным представительством иностранного юридического лица понимается постоянное место регулярного осуществления деятельности, связанное с проведением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке и обслуживанию оборудования, а также выполнением иных работ.
В соответствии со ст. 7 вышеназванного Соглашения доход, полученный финской компанией, не связан с осуществлением деятельности через постоянное представительство и, соответственно, данный доход подлежит налогообложению только в стране налогового резидентства компании, т.е. в Финляндии.
Пример 9. Немецкая компания один раз в течение года командирует в Российскую Федерацию своих специалистов на срок менее 25 дней для оказания инжиниринговых услуг российской компании (услуг по обучению обслуживающего персонала линий по разливу напитков).
В соответствии с положениями Соглашения между РФ и Федеративной Республикой Германия от 29 мая 1996 г. «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» и главой 25 НК РФ постоянное представительство образуется при регулярном осуществлении предпринимательской деятельности предприятием. В рассматриваемом случае оказание услуги и извлечение дохода можно рассматривать как однократные и не приводящие к образованию постоянного представительства на территории РФ, (письмо Минфина РФ от 26 марта 2002 г. №04-06-05/1/14).
Предпринимательская деятельность. Для признания того, что в результате деятельности иностранной организации образуется постоянное представительство в целях налогообложения, необходимо, чтобы эта деятельность носила предпринимательский характер.
Поскольку большинство организаций создается именно с целью получения прибыли, их деятельность на территории РФ является предпринимательской.
ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО
(англ. Permanent Establishment, сокращенно PE) - термин, используемый в международных налоговых отношениях, международных договорах, главным образом в соглашениях об избежании двойного налогообложения, актах национального налогового законодательства, регламентирующих налогообложение доходов, полученных нерезидентами (физическими лицами и юридическими лицами) из источников дохода, расположенных на территории страны. В НК установлено аналогичное понятие « », используемое для целей взимания налога на организаций с доходов, полученных иностранной организацией из источников, расположенных на территории РФ. Положениями ст. 306-309 НК устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории РФ, в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в РФ, получающими из источников в РФ (п. 1 ст. 306 НК). В Типовом соглашении и большинстве соглашений об избежании двойного налогообложения РФ (бывшего СССР) данный термин означает постоянное место деятельности, через которое с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве полностью или частично осуществляет коммерческую или иную хозяйственную деятельность в другом Договаривающемся Государстве.
Строительная площадка, строительный, монтажный, шефмонтажный или сборочный объект, или установка, или буровая установка, или судно, используемые для разведки и разработки природных ресурсов, образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает установленный (обычно 12 месяцев). Компетентные органы договаривающихся государств, в которых осуществляются эти работы, могут, в исключительных случаях, на основе ходатайства лица, осуществляющего эти работы, не рассматривать эту деятельность как образующую постоянное представительство и в тех случаях, когда продолжительность этих работ превышает установленный срок. Несмотря на вышеуказанное, следующие виды деятельности лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве могут не рассматриваться как осуществляемые им в другом Договаривающемся Государстве через постоянное представительство:
a) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации или отгрузки товаров или изделий, принадлежащих этому лицу с постоянным местопребыванием;
Как правило, если деятельность агента ограничивается демонстрацией и отгрузкой товаров, содержанием запаса товаров исключительно для целей демонстрации или отгрузки, или для целей переработки другим лицом, или закупкой товаров или изделий, или сбором информации исключительно для иностранного лица, или агент осуществляет деятельность подготовительного или вспомогательного характера, или готовит проекты контрактов для этого лица; если осуществляя свои агентские функции, он не выходит за рамки своей обычной коммерческой деятельности, если он не имеет полномочий на заключение контрактов, или, даже имея такие полномочия, он их обычно не использует, то иностранное лицо не будет иметь постоянного представительства для целей налогообложения. Дочерние, материнские и иные взаимосвязанные и взаимоконтролируемые компании не рассматриваются автоматически как постоянные представительства друг друга. Нормы, определяющие понятие «постоянное представительство», могут содержаться в статьях соглашений «Представительство», «Постоянное представительство», «Доходы постоянного представительства». В отдельных соглашениях, заключенных СССР, постоянное представительство рассматривалось в качестве самостоятельного субъекта налогообложения (налогоплательщика), а доходы такого представительства выделялись в качестве самостоятельного объекта налогообложения иностранного лица. Впоследствии от такого подхода отказались, и в ряде соглашений, заключенных СССР, в Типовом соглашении и соглашениях, заключаемых Российской Федерацией, доходы, полученные через постоянное представительство, непосредственно рассматриваются как доходы лица, получаемые из источников на территории другого государства. Указанные доходы в этих соглашениях трактуются как . Для целей Модели двустороннего соглашения об избежании двойного налогообложения выплат авторского вознаграждения выражение «постоянное представительство» означает постоянное деловое учреждение, в котором осуществляет всю или часть своей деятельности (п. 1 ст. V Модели). Выражение «постоянное представительство», в частности, означает:
а) главное управление;
b) филиал;
с) бюро;
d) промышленную установку;
е) магазин или другую торговую точку;
f) постоянную выставку, на которой принимаются или запрашиваются заказы;
g) предоставление услуг, включая консультативные услуги, предприятием, действующим с помощью наемного или другого персонала, когда такого рода деятельность продолжается потому же самому проекту, или по связанному с ним проекту, на территории того же государства (п. 2 ст. V Модели).
Независимо от вышеприведенных положений не считается, что имеется постоянное представительство, если:
а) учреждение используется исключительно для целей хранения или экспозиции предметов, принадлежащих предприятию;
b) предметы, принадлежащие предприятию, оставлены лишь на хране ние или для экспозиции;
с) предметы, принадлежащие предприятию, складированы лишь для переработки другим предприятием;
d) постоянное деловое учреждение используется лишь для покупки имущества, приобретения прав или сбора информации для предприятия;
е) постоянное деловое учреждение используется предприятием лишь в целях рекламы, информации, научных исследований или аналогичной деятельности, которая имеет подготовительный или вспомогательный характер (п. 3 ст. V Модели). Независимо от положений п. 1 и 2 ст. V Модели, лицо, действующее в одном из Договаривающихся Государств от имени предприятия другого Договаривающегося Государства - кроме посредника, пользующегося независимым статусом, рассматривается как «постоянное представительство» в первом государстве:
а) если это лицо обычно располагает в данном государстве полномочия ми заключать контракты от имени предприятия, если только деятельность этого лица не ограничивается покупкой имущества или приобретением прав для предприятия;
b) если, не располагая такими полномочиями, это лицо обычно располагает в первом государстве запасами, из которых оно регулярно берет товары для поставок от имени предприятия (п. 4 ст. V Модели). Предприятие Договаривающегося Государства не признается имеющим постоянное представительство в другом Договаривающемся Государстве лишь на том основании, что оно осуществляет в нем свою деятельность через посредника, коммиссионера, литературного агента или любого другого посредника, пользующегося независимым статусом, при условии, что эти лица действуют в рамках своей обычной деятельности. Однако, если деятельность этого посредника осуществляется исключительно или почти исключительно в интересах этого предприятия в течение более чем... месяцев подряд, то он не рассматривается как независимый агент для целей настоящей статьи (п. 5 ст. V Модели). Тот факт, что какоелибо общество, которое находится в одном Договаривающемся Государстве, контролирует или контролируется другим обществом, которое находится в другом Договаривающемся Государстве или которое осуществляет в нем свою деятельность (через посредство постоянного представительства или нет), не является сам по себе достаточным, чтобы считать какоелибо из этих обществ постоянным представительством другого (п. 6 ст. V Модели).
Энциклопедия российского и международного налогообложения. - М.: Юристъ . А. В. Толкушкин . 2003 .
Смотреть что такое "ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО" в других словарях:
- Налоговый вестник № 5/2014 , Отсутствует. Журнал является независимым ежемесячным финансово-экономическим изданием для руководителей организаций всех форм собственности, финансистов, бухгалтеров, предпринимателей, работников… Купить за 169 руб электронная книга
ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО - орган внешних сношений, учрежденный го сударством за рубежом при международной организации, членам которой оно является. Правовое положение ПОСТОЯННОГО ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА определеноБернской конвенцией 1975 года о представительстве государств в их… … Финансовый словарь
Постоянное представительство - (англ. permanent representation) в международном праве орган внешних сношений, учрежденный государством за рубежом при международной организации, членом которой оно является. Правовое положение П.п. определено Венской … Энциклопедия права
Постоянное представительство - Термин используется для целей главы 25 Налогового кодекса Налог на прибыль Постоянное представительство иностранной организации в Российской Федерации филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное… … Бухгалтерская энциклопедия
Постоянное представительство - (англ. permanent representation) в международном праве орган внешних сношений, учрежденный государством за рубежом при международной организации, членом которой оно является. Правовое положение П.п. определено Венской конвенцией 1975 г. о… … Большой юридический словарь
ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО - (республики) – орган, создаваемый Советом Министров союзной республики для практической связи, в повседневной работе с Советом Министров СССР. П. п. возглавляется постоянным представителем, назначенным Советом Министров республики. П. п. могут… … Советский юридический словарь
Постоянное представительство Республики Адыгея при Президенте Российской Федерации - Постоянное представительство Республики Адыгея при Президенте Российской Федерации (далее Постпредство, Представительство Адыгеи) государственный орган Республики Адыгея, который входит в систему исполнительной власти Республики… … Википедия
Постоянное представительство Республики Ингушетия при Президенте Российской Федерации - (далее именуется Представительство) является государственным органом Республики Ингушетия, образованным для обеспечения постоянного взаимодействия высших органов государственной власти Российской Федерации и Республики Ингушетия. Местонахождения … Википедия
ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО ПРИ МЕЖДУНАРОДНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ - миссия постоянного характера, направляемая государством членом международной организации, для представления его при данной организации, один из важных зарубежных органов внешних сношений государств. Значение международных организаций в… … Юридическая энциклопедия
Понятие, установленное НК для целей взимания налога на прибыль организаций с доходов, полученных иностранной организацией от предпринимательской деятельности на территории РФ через постоянное представительство. Доходы иностранной организации от… … Энциклопедия российского и международного налогообложения Подробнее Купить за 2160 руб
Постоянное представительство иностранной организации - филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности иностранной организации, через которое она регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации.
Термин "Постоянное представительство" на английском языке: Permanent establishment.
Комментарий
Режим налогообложения иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность на территории России зависит от того, признается ли ее деятельность осуществляемой через постоянное представительство или нет.
Так, прибылью иностранных организаций признается (ст. 247 НК РФ):
Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов;
Для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 настоящего Кодекса.
Признаки постоянного представительства указаны в ст. 306 НК РФ "Особенности налогообложения иностранных организаций. Постоянное представительство иностранной организации".
Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность через постоянные представительства облагаются налогом на прибыль почти как российские организации, исходя из прибыли, исчисляемой как доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Особенности исчисления налогооблагаемой прибыли таких орагнизаций определены ст. 306 - 308 НК РФ.
Следует отметить, что понятие "Постоянное представительство" не связано с официальной регистрацией иностранной организации. Так, иностранная организация не зарегистрировавшая филиал, может быть признана налоговыми органами как имеющая поятоянное представительство, если выполняются условия, указанные в ст. 306 НК РФ.
Пример
Иностранная организация ввозит товар на территорию России на арендованный склад и реализует с этого склада товар российским покупателям. Договоры с российскими покупателями заключаются от имени иностранной организации.
Такая деятельность иностранной организации признается постоянным представительством.
Если со страной иностранной организации у России имеется действующее , то нужно учитывать положения этого соглашения (в силу ст. 15 Конституции нормы соглашения имеют более высокую юридическую силу, чем НК РФ). В таких соглашениях как правило, описываются особенности признания постоянного представительства (обычно в ст. 5).
Определение из нормативных актов
Налоговый кодекс России
Статья 306. Особенности налогообложения иностранных организаций. Постоянное представительство иностранной организации
1. Положениями статей 306 - 309 настоящего Кодекса устанавливаются особенности исчисления налога иностранными организациями, осуществляющими предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, в случае, если такая деятельность создает постоянное представительство иностранной организации, а также исчисления налога иностранными организациями, не связанными с деятельностью через постоянное представительство в Российской Федерации, получающими доход из источников в Российской Федерации.
2. Под постоянным представительством иностранной организации в Российской Федерации для целей настоящей главы понимается филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации (далее в настоящей главе - отделение), через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную с:
пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной пунктом 4 настоящей статьи.
Деятельностью иностранной организации на территории Российской Федерации в целях настоящего Кодекса также признается деятельность, осуществляемая иностранной организацией - оператором нового морского месторождения углеводородного сырья и связанная с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья.
3. Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение. При этом деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства. Постоянное представительство прекращает существование с момента прекращения предпринимательской деятельности через отделение иностранной организации.
При пользовании недрами и (или) использовании других природных ресурсов постоянное представительство иностранной организации считается образованным с более ранней из следующих дат: даты вступления в силу лицензии (разрешения), удостоверяющей право этой организации на осуществление соответствующей деятельности, или даты фактического начала такой деятельности. В случае, если иностранная организация выполняет работы, оказывает услуги другому лицу, имеющему указанную лицензию (разрешение) или выступающему в качестве генерального подрядчика для лица, имеющего такую лицензию (разрешение), при решении вопросов, связанных с образованием и прекращением существования постоянного представительства этой иностранной организации, применяется порядок, аналогичный установленному пунктами 2 - 4 статьи 308 настоящего Кодекса.
4. Факт осуществления иностранной организацией на территории Российской Федерации деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. К подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:
1) использование сооружений исключительно для целей хранения, демонстрации и (или) поставки товаров, принадлежащих этой иностранной организации, до начала такой поставки;
5. Факт владения иностранной организацией ценными бумагами, долями в капитале российских организаций, а также иным имуществом на территории Российской Федерации при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, сам по себе не может рассматриваться для такой иностранной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
6. Факт заключения иностранной организацией договора простого товарищества или иного договора, предполагающего совместную деятельность его сторон (участников), осуществляемую полностью или частично на территории Российской Федерации, сам по себе не может рассматриваться для данной организации как приводящий к образованию постоянного представительства в Российской Федерации.
7. Факт предоставления иностранной организацией персонала для работы на территории Российской Федерации в другой организации при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства иностранной организации, предоставившей персонал, если такой персонал действует исключительно от имени и в интересах организации, в которую он был направлен.
8. Осуществление иностранной организацией операций по ввозу в Российскую Федерацию или вывозу из Российской Федерации товаров, в том числе в рамках внешнеторговых контрактов, при отсутствии признаков постоянного представительства, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства этой организации в Российской Федерации.
9. Иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство в случае, если эта организация осуществляет поставки с территории Российской Федерации принадлежащих ей товаров, полученных в результате переработки на таможенной территории или под таможенным контролем, а также в случае, если эта организация осуществляет деятельность, отвечающую признакам, предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, через лицо, которое на основании договорных отношений с этой иностранной организацией представляет ее интересы в Российской Федерации, действует на территории Российской Федерации от имени этой иностранной организации, имеет и регулярно использует полномочия на заключение контрактов или согласование их существенных условий от имени данной организации, создавая при этом правовые последствия для данной иностранной организации (зависимый агент).
Иностранная организация не рассматривается как имеющая постоянное представительство, если она осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через брокера, комиссионера, профессионального участника российского рынка ценных бумаг или любое другое лицо, действующее в рамках своей основной (обычной) деятельности.
10. Тот факт, что лицо, осуществляющее деятельность на территории Российской Федерации, является взаимозависимым с иностранной организацией, при отсутствии признаков зависимого агента, предусмотренных пунктом 9 настоящей статьи, не рассматривается как приводящий к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в Российской Федерации.
Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ);